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造船企业目标成本管理实施的纵向案例研究
（A longitudinal case study of target cost management implementation at a shipbuilding company部分译文）
摘要：
目的：本文的目的是在日本造船企业研究目标成本管理（TCM）的实施。
设计方法：用罗杰斯的创新扩散理论作为一个框架，本文介绍目标成本管理项目实施的纵向深入的案例研究，研究目标成本管理存在的一些问题。
调查结果：本文发现，目标成本管理的扩散是一个深思熟虑的管理活动的结果，在这种情况下是，目标成本管理实施控制。在我们的例子中，目标成本管理实施项目以失败告终。本文表明，在目标成本管理实施项目缺乏适当的控制是其失败的主要原因。
独创性与价值：本文研究目标成本管理如何实施，以及目标成本管理扩散在组织内部的过程。在目标成本管理以往的研究中，研究人员已经注意到良好管理的目标成本管理执行的项目是关键；因此，目标成本管理实现通过良好的管理控制去实现。
关键词：实施 创新扩散 纵向的案例研究 目标成本管理
论文类型：案例研究
1 介绍
1.1 目标成本管理实施的动态视图
目标成本管理（TCM）已经成为日本企业通用的方法，以确保新开发的产品将是有利可图的（加藤，1993年b; Monden，1993）。什么是独特的目标成本管理，是相当大的组织资源将其分配给产品的开发过程。有人认为，大约新产品成本的80％-90％，在新产品附图固定被确定（加藤，1993年; Kato等人，1995）。因此，目标成本管理在产品开发过程中，就可见什么样的产品适合开发，以及它们如何能够在出厂设置生产时十分重视决策。这是重要的，因为这样的决定将会对那些在生产阶段发生的产品成本产生重大影响。因此，目标成本管理重点是减少在产品开发阶段进行更改产品设计的成本。
目标成本管理一直是日本关注的管理会计的重要研究课题之一（加藤，1993; Monden，1993;冈野，1995;田中，1995;吉田，2003年）。早期的目标成本管理研究侧重于执行目标成本管理固有的组织过程，其中的产品概念、目标成本、质量、交货和功能都体现在产品的设计中，例如，采用案例研究方法，研究目标成本管理在一些主要的日本公司实施，他介绍了工作流程、产品经理、跨职能团队的作用，目标成本管理的支持工具，如价值工程（VE）和“成本表”，下图是用来估算材料、零件和劳动力成本的图表。
冈野（1993，1995）指出，目标成本管理包括至少两个不同的方面。一个是组织方面，涉及到组织设计和流程TMC。该组织方面包括，例如，跨职能团队和产品经理。另一种是技术方面，内容涉及目标成本管理的支持工具，包括价值工程。有人说，这两个方面是相同的硬币的两面，而目标成本管理也不会在没有其中的一个而成功。
大多数目标成本管理以往的研究采取了案例研究方法，这使研究人员能够观察其目标成本管理已经通过并成功实施的组织。因此，研究人员已经观察到的是在其中已经建立了上述两个方面之间的链路管理。可以说，这桥的两个方面是管理良好地通过和实施目标成本管理的结果。
虽然以前的研究已经明确了组织和技术方面的重要性，他们各自的观点是静态的;目前还不清楚，需要对组织的一部分，有样的变化，建立这两个方面之间的联系。因此，研究目标成本管理执行过程时，利用纵向案例研究是适当的，研究方法的动态角度来看是必需的。
1.2 目标成本管理在研究领域的不足
在本文中，我们考察在日本造船公司目标成本管理实施项目，该项目以失败告终。在实施目标成本管理过程中，介绍了该公司价值工程和费用表，所建议的目标成本管理教科书。除了提供这些支持工具，该公司还推出了跨职能团队和目标成本管理项目经理。这些行动与在产品开发过程中，其中大部分已经发现，跨职能团队和产品经理发挥实现产品开发的目标和目的（Clark和藤本，1990年，1991年中起重要作用的研究结果一致;摩根和类似器，2006）。
我们研究开始的一个试点公司：“标准的船舶工程”，为安萨里等人（2006）建议。事实上，安萨里等人（2006年，第23页）认为也建议，“一个试点选择是核心业务的一部分，拥有人谁是创新的，容易接受改变临界质量”。该公司开始试点目标成本管理项目在其核心业务即，其造船业务。目前尚不清楚，参加目标成本管理项目的数量是否符合要求的临界质量；然而，很明显，目标成本管理项目的核心成员认为，如果顺利实施，目标成本管理将能给公司带来竞争优势的造船市场。
虽然我们的研究网站公司引进目标成本管理支持工具，如价值工程和费用表，以及一个新的组织设计，具有跨职能团队和项目经理，目标成本管理也没有在这家公司预期工作，未能完成目标成本。该故障是由于目标成本管理技术和项目的组织方面引起的。因此，这种失败表明，成功的目标成本管理是目标成本管理支持工具和组织设计的总和。
应当指出的是不成功的目标成本管理为研究提供了一个独特的研究的机会。以前的研究 其中大部分是基于目标成本管理的成功实施，提示应如何发生的目标成本管理实现。本文纵向个案研究，在目标成本管理执行失败结果中，显示了在实施目标成本管理上存在固有的困难。
1.3 在目标成本管理中实现控制
加藤（1993）认为，一个制造公司，3％的成本下降是困难的，但30％的成本下降是可能的。增量成本的降低仅通过放弃设计产品的常规方式是困难的，但可以实现大的成本的降低。产品设计是产品开发过程的结果，而产品成本，反过来，又是产品设计的结果。如果产品设计不改变其开发产品的方式，他们的产品开发成本将不会改变。因此，如果不重新考虑在产品开发过程中的结构的方式，是不能实现成本大幅降低的。
为了成功实施目标成本管理，需要涉及从以前不同的方式来表现个人，仅仅是因为目标成本管理需要此达到扩散的目标。目标成本管理上有相当多的组织资源，十分重视在产品开发过程中的分配。产品设计师需要，收集大量的客户需求，以及在制造工厂的材料供应等信息；在分析这些信息时，他们做出什么样的产品，他们将如何制定决策和他们将如何产生、理解这些决定将会对生产过程中产生的成本有很大的影响。
该公司的通信网络以及它的各种功能，即那些产品设计师，在工厂车间的工程师，以及人员在采购和销售部门的互动需求进行重组，使目标成本管理实现成功。决策权要在产品开发过程为中心，预算需要允许目标成本管理方面的消耗相当大的组织资源，例如在收集信息，并在工厂测试制造产品设计师的劳动小时。产品设计师需要对产品的目标成本，以及其功能性、质量和交付的责任。这样的重组是故意管理活动，旨在建立目标成本管理实施控制。在本文中，目标成本管理实施控制被广泛观察时，符合基尔希等的定义（2010年），根据审慎的管理活动，以确保目标成本管理的目的和目标，要求参与项目的目标成本管理人员的行为方式要予以满足。
1.4 研究目的
目标成本管理的成功或失败可以在行为成功或失败，或者是财务的成败来评价。行为的成功或失败是指在目标成本管理项目参与者是否被需要，而经济上的成功或失败涉及的目标成本是否已经达到。该产品成本是产品设计的结果，这如前所述，是产品开发过程，其中所涉及的个人行为具有影响的结果。
目标成本管理项目的目的不是迫使一个组织内的人以某种方式行事；相反，形成雇员行为是实现目标成本的一种方式。然而，目标成本管理的财务上成功或失败可以归结为行为的成功或失败[1]。因此，在目前的研究中，注意力将支付给行为的成败对于目标成本管理的实施，可以通过目标成本管理实施过程中实行控制管理。
本文介绍了目标成本管理实施控制，缺少其中领先优势，在造船公司年审，目标成本管理执行行为的失败。为此，本文利用纵向案例研究的方法。在案例研究公司研究目标成本管理的实现，我们用罗杰斯（1995）创新的扩散为框架。罗杰斯（1995）指出，这种扩散由创新传遍了一定的社会的过程。创新，在这种情况下，是一定社会制度的新思路；该框架被选择为当前的研究中，作为目标成本管理实施可以被认为是管理创新。管理创新是可以影响组织结构和行政程序，专门在组织设计控制系统（戈塞尔林，2006年）的变化、目标，从而引发信息流以及资源分配。目标成本管理是船舶公司的问题，这是一个新的想法。目标成本管理在整个组织成功的传播需要，从行为角度来看，所涉及的个人目标和目标成本管理的概念，有足够的资源来开展目标成本管理，并需要他们作为目标成本管理。
在本文的其余部分的结构如下。第2节的基础上，文献综述，显示的方式，目标成本管理是跨职能的，涉及并发进程研究过目标成本管理控制的重要性。它还讨论了这项研究可以如何被放置在文献中，并有助于管理会计研究的探讨影响一个管理会计创新实施的组织因素。在第3节，我们解释我们的研究方法与创新（罗杰斯，1995年）的扩散理论，与我们分析情况下的理论。第4节介绍目标成本管理在船舶公司实施的问题，并如何以失败告终，而在第5节，我们考察了失败的罗杰斯而言（1995）的理论。第6节总结全文。
2 目标成本管理：文献综述
2.1 目标成本管理的技术方面
早在目标成本管理研究中，相当多的研究兴趣放在描述目标成本管理固有的组织流程、在产品概念、目标成本、质量、交货和功能都同时完成（加藤，1993年b; Kato等，1995） 并在描述了在这些过程中（田中，1995年）工作的工具。
目标成本管理的执行是使用的主要工具价值工程[2]。它可以帮助工程师们考虑产品的价值，使其在功能性和成本之间权衡决策。价值工程是基于“功能除以费用等于价值”的理念。新产品的成本的估计的80％-90％在所述当新产品的图纸固定在确定;这意味着，新产品，控制产品开发过程的关键是要降低成本，因此价值工程应在产品开发过程中就进行。
产品设计者预期不会仅仅减少新产品的成本。面对预期的功能和成本之间的折衷的决定作出最大化产品的价值，这决定产品设计者正在开发、同时增强其功能并且降低其成本。这价值工程方程意味着价值工程目的既不是增强功能性，也没有降低成本，但最大限度地提高产品的价值。此外，目标成本，是从长期的利润计划和竞争策略的。因此，目标成本管理的目标是满足盈利目标，同时最大化的产品的价值（加藤，1993年a）。
虽然价值工程是一个主要工具，支持目标成本管理，山本（1994）指出，价值工程不应仅仅被视为作为一种工具，而是要思考的新产品，在产品开发过程中价值要被考虑为根本途径的一部分。这个过程是跨职能和并发的性质（Clark和藤本，1990年，1991年），而且这种组织过程中执行的价值工程。因此，毫不奇怪，管理会计的研究还集中在目标成本管理的组织方面。
2.2 目标成本管理的组织方面
目标成本管理依据（安萨里等人，2006年），产品设计和制造的并发执行。此进程是从线性方法，先是其中产品的设计，然后再制造是基于资源可用性评估有很大不同。在并发流程，产品设计和制造的评估是同时进行的;为这个原因，并发进程显得复杂，混乱和非例行程序。
产品开发过程中可以被认为是一种信息处理系统，其中，一个抽象的图像或概念被转换成客户实际上可以购买（Clark和藤本，1990年，1991年）的产品的一部分。
在价值工程为一个新的产品制定成本，需要大量的成本和功能信息进行交换和产品设计师，以及工程师和销售人员之间的沟通。跨职能团队在交换和处理的重要作用，在产品开发过程中大量的沟通交流信息（加藤，1993年a;加藤等，1995）。跨职能团队由具有广泛的技能和专业知识的人。由于跨职能团队被认为是非常适合进行复杂的，非日常，和知识密集型的过程，它变得越来越频繁地用作组织的工作变得复杂和非常规（基尔希等，2010）。
如果产品设计负责特定功能中的一者决定改变元件设计，在很多情况下，其它产品的设计者也需要改变他们的部件的设计。在目标成本管理，这种互动是提示，以促进产品设计师，制造工程师，销售人员，和其他人之间的合作。这种互动使产品设计者要考虑市场的竞争环境，客户需求，原材料供应和产品制造。因此，跨职能和并发活动是实现目标成本管理目标不可缺少的，跨职能团队的成员是那些进行跨职能和并发活动的人。
由于跨职能的团队是在目标成本管理执行者，考虑到它的复杂性，它在非例行和并发处理工作，并且信息的强度处理的管理者面对的是如何保证的问题之一，团队成员表现在有助于特定的目标成本管理目标的实现以合作的方式。事实上，它往往是必要的管理人员施加了团队成员的控制，我们将在下一小节解决这个问题。
2.3 跨职能团队的控制权
管理员可以使用正式和非正式的控制，以激励员工按公司所希望的方式行事。正式控制涉及的方向，规格，计量和行为和结果评价，加上奖励和制裁（大内，1979年）。然而，在跨职能团队的背景下，可能难以完全依靠正规的控制，给出足够的精确指定所需的个人行为和衡量个人贡献给团队成果的困难。因此，在设置里的团队合作很普遍的，非正式的控制可以补充或可能取代正式控制（基尔希，2004;基尔希等，2010）。
随着目标成本管理看到的跨职能和并发进程，管理者不能用“行为控制”（大内，1977年，1979年，商人，1982年）。管理者面临涉及权衡无数的决定；许多非常复杂，非常规，并在技术知识密集型的决策需要专业知识。在这种情况下，管理人员并不总是能显示或以其他方式教的跨职能团队适当的行为需要做出权衡决策的人。相反，什么经理可以使用的“输出控制”和“家族控制”（大内，1977年，1979年，商人，1982年）。他们可以使用输出控制，因为跨职能团队需要完成在目标成本管理过程的开始阐明。跨职能团队需要同时实现目标成本、质量、交货和功能，以及每一项成果的目标通常是衡量。可衡量的指标，反过来，可以用来帮助每个参与者目标成本
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